해당판례
사건명은 법인세부과처분취소등이다.
대법원은 세무서가 이미 직권취소한 과세처분 부분에 대해서는 소를 각하하고, 나머지 원고 패소 부분은 파기하여 대전고등법원에 환송하였다.
이 사건의 손금과 익금은 모두 공제사업을 영위하는 신용협동조합중앙회의 법인세 계산을 기준으로 한다. 공제계약자 개인의 소득에 관한 사건은 아니다.
하급심
제1심과 원심의 판단
대전지방법원 2017. 7. 5. 선고 2016구합102749 판결은 신협중앙회의 청구를 일부 인용하였다.
제1심은 2007년에 새로 적립한 계약자이익배당준비금에 관하여 2009년 손금산입을 인정하여, 소송 대상인 2009 사업연도 법인세 부과처분을 취소하였다. 나머지 과세처분에 대한 취소청구와 2007 사업연도 경정거부처분에 대한 예비적 취소청구는 기각하였다.
대전고등법원 2018. 10. 24. 선고 2017누12559 판결은 원고와 피고의 항소를 모두 기각하였다.
원심은 과거인 2000∼2006년에 적립한 준비금은 당시 이미 손금산입 대상이었다고 보았다. 따라서 이를 당시 손금에 산입하지 않았다고 하더라도, 환입액의 익금산입 없이 계정을 변경하여 2009∼2011년 손금에 산입할 수는 없다고 판단하였다.
대법원 판단과의 차이
대법원은 과거 사업연도의 세무처리와 해당 사업연도의 손금산입 요건을 구분하였다.
신협중앙회가 인가받은 개정 공제규정에 따라 2009∼2011년에 계약자배당준비금을 적립하고 손금으로 계상하였다면, 해당 사업연도에 적용되는 법령에 따라 손금산입 여부를 판단해야 한다. 과거 적립 당시 손금산입 대상이었는지 또는 과거 환입액을 익금에 산입해야 하는지가 이후 적립액의 손금산입을 좌우하는 선결요건은 아니라는 것이다.
또한 신협중앙회는 과거 적립 당시와 2007년 계정 전환 당시 모두 해당 금액을 실제 손금에 산입하지 않았다. 대법원은 이러한 사정에 비추어 환입액의 익금산입이 필요한 경우라고 보기도 어렵다고 덧붙였다.
직권취소 부분과 파기환송 부분
세무서장은 상고 제기 후인 2019. 1. 8. 소송 대상인 2009 사업연도 법인세 부과처분을 직권취소하였다. 대법원은 이 부분에 관하여 더 이상 취소할 처분이 존재하지 않는다는 이유로 소를 각하하였다. 이는 과세처분의 적법성을 인정한 판단이 아니다.
나머지 원고 패소 부분은 법리오해를 이유로 파기환송하였다. 공개자료에서 후속 파기환송심 판결과 확정 여부는 확인되지 않았다.
관련판례
대법원 2012. 12. 13. 선고 2012두18202 판결은 행정처분이 취소되어 더 이상 존재하지 않으면 그 처분을 대상으로 한 취소소송은 소의 이익이 없어 부적법하다고 판시하였다.
대상판결은 이 법리를 직접 인용하여, 세무서장이 직권취소한 2009 사업연도 법인세 부과처분에 관한 소를 각하하였다. 준비금의 손금산입에 관한 선례가 아니라, 처분 취소 후 소송요건에 관한 선례이다. 인용 관계는 대상판결의 참조판례와 이유 부분에서 확인된다.
관련법령
판결에 적용된 구법
- 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제30조 제1항 보험사업을 경영하는 내국법인이 보험업법이나 그 밖의 법률에 따라 책임준비금과 비상위험준비금을 손금으로 계상한 경우, 법정 계산 범위에서 해당 사업연도의 손금에 산입하도록 규정하였다.
- 구 법인세법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23589호로 개정되기 전의 것) 제57조 제1항 제3호 보험계약자에게 배당하기 위하여 적립한 배당준비금을 손금산입 대상인 책임준비금의 하나로 규정하였다.
- 구 신용협동조합법(2008. 2. 29. 법률 제8863호로 개정되기 전의 것) 제97조 제1항 공제사업을 영위하는 경우 공제규정을 정하여 금융감독위원회의 인가를 받도록 규정하였다.
- 구 신용협동조합법(2008. 2. 29. 법률 제8863호로 개정되기 전의 것) 제97조 제2항 금융감독위원회가 정하는 바에 따라 공제규정에 사업의 실시방법, 공제계약, 공제료 등을 정하도록 규정하였다.
구법 명칭의 괄호는 대법원 판결문 표기를 따른 것이다.
현행법과의 구분
- 법인세법 제30조 제1항 현행법도 결산 확정 시 법률에 따른 책임준비금을 손비로 계상한 경우 법정 한도에서 손금산입을 인정한다. 다만 2022. 12. 31. 개정으로 보험업법에 따른 보험회사는 이 조항의 적용 대상에서 제외되었다. 구법의 적용 범위를 현재의 모든 보험사업자에게 그대로 적용해서는 안 된다.
- 법인세법 제30조 제2항 손금에 산입한 책임준비금을 대통령령이 정하는 시기에 익금에 산입하도록 규정한다. 손금산입과 이후 환입에 따른 과세는 각각 검토해야 한다.
- 법인세법 시행령 제57조 제1항 제3호 배당준비금의 손금산입 범위를 정한다. 신용협동조합법에 따른 공제사업에서는 금융감독원장이 재정경제부장관과 협의하여 승인한 금액이라는 현행 요건도 확인해야 한다.
- 법인세법 시행령 제57조 제2항 손금에 산입한 배당준비금은 계약자에게 배당할 때 먼저 계상한 금액부터 순차로 상계한다. 손금산입 사업연도 종료 후 3년이 되는 날까지 상계하지 않은 잔액은 그날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다.
- 신용협동조합법 제97조 제1항 현행 공제규정의 인가기관은 금융위원회이다. 판결에 적용된 구법의 금융감독위원회와 구분하여 표시해야 한다.
소송요건 관련 조문
행정소송법 제12조는 처분의 취소를 구할 법률상 이익을 규정한다. 대상판결에서 직권취소된 과세처분에 관한 소의 이익을 판단한 관련 조문이다.
사건에 적용된 공제규정
신용협동조합중앙회공제규정은 2007. 12. 28. 금융감독위원회의 인가를 받아 개정되었다.
개정 공제규정은 계약자배당준비금과 계약자이익배당준비금의 적립 기준을 구분하고, 계약자이익배당준비금을 계약자배당준비금에 우선 사용하도록 정하였다. 개정 공제규정 부칙은 시행 전 계약자배당준비금을 계약자이익배당준비금으로 계상하도록 정하였다.
이는 신협중앙회의 인가받은 공제규정과 그 부칙으로, 법인세법이나 신용협동조합법의 부칙과 구분해야 한다.
사실관계
원고 신용협동조합중앙회는 공제사업을 운영하면서 계약자에 대한 배당에 대비하여 준비금을 적립하였다.
- 최초 적립: 신협중앙회는 2000∼2006년에 계약자배당준비금 21,749,600,512원을 적립하였다. 이 금액을 당시 법인세 계산에서 실제 손금에 산입하지는 않았다.
- 공제규정 개정과 계정 전환: 신협중앙회는 2007년 개정 공제규정 부칙에 따라 종전 준비금을 환입하고 계약자이익배당준비금으로 계상하였다. 판결은 이를 제1적립금이라고 부른다. 계정 전환 당시에도 손금에 산입하지 않았다.
- 추가 적립: 신협중앙회는 2007∼2008년에 계약자이익배당준비금 13,647,923,341원을 새로 적립하였다. 판결은 이를 제2적립금이라고 부른다.
- 이후 손금산입: 신협중앙회는 2009∼2011년에 제1·제2적립금 합계 35,397,523,853원을 환입하여 계약자배당준비금으로 적립하고 해당 사업연도의 손금에 산입하였다.
- 과세처분: 세무서장은 2008년 신규 적립분을 제외한 29,475,386,157원의 손금산입을 부인하고 2009∼2011년 법인세를 부과하였다.
신협중앙회는 주위적으로 이 과세처분의 취소를 구하였다. 예비적으로는 해당 금액을 2007 사업연도의 과세표준에서 감액해 달라는 경정청구에 대한 거부처분의 취소를 구하였다.
여기서 환입은 기존 준비금 계정을 줄이거나 해소하는 회계처리를 뜻한다. 그러한 회계처리를 하였다는 사실만으로 동일 금액이 세법상 익금에 산입되는 것은 아니다.
법리
일반적인 판단 기준
법인세는 사업연도별로 과세단위가 구분되는 기간과세이다. 따라서 특정 사업연도에 적립한 준비금의 손금산입 여부는 그 사업연도의 소득금액 계산에 적용되는 법령상 요건을 충족했는지를 기준으로 판단해야 한다.
준비금의 과거 적립, 환입, 이후 적립이라는 여러 단계가 있더라도, 각 단계의 세무처리를 구분해야 한다. 과거 환입액의 익금산입 문제를 이후 적립액의 손금산입을 위한 당연한 선결요건으로 삼을 수는 없다.
또한 과거에 손금산입 대상이 될 수 있었다는 것과 실제 손금에 산입하였다는 것은 다르다. 준비금 환입액의 익금산입 여부를 판단할 때에는 실제 세무처리 내역을 확인해야 한다.
이 사건에 대한 적용
신협중앙회는 인가받은 개정 공제규정에 따라 계약자이익배당준비금을 계약자배당준비금에 사용하였다. 그리고 2009∼2011년 결산에서 계약자배당준비금을 적립하고 손금으로 계상하였다.
대법원은 이러한 적립액이 해당 사업연도에 적용되는 책임준비금 손금산입 규정의 대상이 된다고 보았다. 과거 준비금이 당시 손금산입 대상이었는지 또는 환입액의 익금산입이 필요한지와 관계없이 해당 사업연도의 요건에 따라 판단해야 한다는 것이다.
나아가 신협중앙회가 과거 적립액을 실제 손금에 산입하지 않았으므로, 그 환입액 역시 익금산입이 필요한 경우라고 보기 어렵다고 판단하였다.
판결의 적용 범위
이 판결은 과거에 누락한 비용을 납세자가 임의로 나중 사업연도에 공제할 수 있다고 인정한 판결이 아니다.
인가받은 공제규정에 따른 준비금의 전환·적립이 있었고, 이후 사업연도에 적용되는 법령상 손금산입 요건을 충족하였다는 점이 중요하다. 단순한 계정 명칭 변경이나 과거 비용의 이월 처리만으로 동일한 결론에 이를 수는 없다.
또한 이미 손금에 산입한 준비금에 관한 법정 익금산입 의무를 일반적으로 부정한 판결도 아니다.
실무적 유의점
- 준비금별 세무처리 이력을 구분해야 한다. 최초 적립액, 실제 손금산입액, 환입액, 익금산입액, 배당에 사용한 금액 및 잔액을 사업연도별로 대조할 필요가 있다.
- 해당 사업연도의 손금산입 요건을 중심으로 주장·입증해야 한다. 준비금의 법적 근거, 감독기관의 인가·승인, 적용 한도, 결산상 비용 계상 여부가 주요 확인 사항이다.
- 과거에 손금산입하지 않았다는 주장은 신고서와 세무조정계산서로 뒷받침해야 한다. 회계상 비용 처리 여부와 세법상 실제 공제 여부를 혼동해서는 안 된다.
- 공제규정이나 약관을 변경할 때에는 준비금의 전환 근거와 경과규정을 명확히 해야 한다. 변경 인가서, 개정 전후 규정, 준비금 명세 및 회계전표는 전환·적립의 법적 실질을 입증하는 자료가 된다.
- 소송 중 과세처분이 직권취소되면 취소된 범위와 남은 처분을 확인해야 한다. 이 사건처럼 일부는 소의 이익이 없어 각하되고, 나머지는 본안 판단과 환송의 대상이 될 수 있다.