해당판례
사건명: 증여세부과처분취소.
원고들의 상고를 모두 기각하였다. 회사 직원들이 지배주주로부터 주식을 저가로 취득한 거래에 특수관계인 간 저가양수 규정을 적용한 증여세 및 가산세 부과처분이 유지되었다.
하급심
제1심은 원고들의 청구를 모두 기각하였다.
원고들이 회사 지배주주의 특수관계인에 해당하면, 국세기본법의 쌍방관계 규정에 따라 지배주주 역시 원고들의 특수관계인이 된다고 판단하였다. 또한 여러 매수인과 일괄하여 매매대금을 정한 계약일을 기준으로 특수관계를 판단해야 한다고 보았다.
항소심은 제1심판결의 이유를 그대로 인용하여 원고들의 항소를 모두 기각하였다.
대법원도 두 판단을 모두 수긍하였다. 특히 국세기본법이 원칙적으로 개별 세법에 우선하여 적용된다는 점을 들어, 상속세 및 증여세법 시행령의 인용 방식만으로 특수관계의 쌍방성을 부정할 수 없다고 판단하였다.
세 심급의 결론은 같고, 대법원의 상고기각으로 확정되었다. 파기환송심은 없다.
관련판례
특수관계를 어느 당사자를 기준으로 판단할 것인지에 관한 개정 전 법리와 비교할 판례이다. 당시 법령에 따른 특수관계 판단과, 이후 국세기본법에 명문화된 쌍방관계 규정의 적용을 구별해야 한다.
대상판결은 2012년 거래에 관하여 개정된 국세기본법을 적용하였다. 위 전원합의체 판결은 비교를 위한 관련판례이며, 첨부된 대상판결은 원고들이 원용한 대법원판결의 사건번호를 구체적으로 표시하지 않았다.
관련법령
친족관계, 경제적 연관관계, 경영지배관계에 있는 자를 특수관계인으로 정의하면서, 본인도 그 특수관계인의 특수관계인으로 보도록 정한 규정이다.
이 쌍방관계 규정은 2011년 12월 31일 법률 제11124호로 신설되어 2012년 1월 1일부터 시행되었다.
국세기본법과 개별 세법의 관계를 정한 규정이다. 대법원은 국세기본법이 원칙적으로 개별 세법에 우선 적용된다는 점을 판단 근거로 제시하였다.
구 상속세 및 증여세법(2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기 전의 것) 제35조 제1항 제1호 및 제2항
저가양수에 따른 이익의 증여세 과세 규정이다. 특수관계인 간 거래와 특수관계인이 아닌 자 사이의 거래에 대한 과세요건을 구별한다. 이 사건에서는 제2항을 전제로 한 원고들의 신고와 달리 제1항이 적용되었다.
저가양수·고가양도 규정에서 말하는 특수관계인을 양도자 또는 양수자와 제12조의2 제1항 각 호의 관계에 있는 자로 정한 규정이다.
구 상속세 및 증여세법 시행령(2016. 2. 5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것) 제12조의2 제1항 제2호·제6호 및 제3항 제1호
본인이 발행주식총수의 30% 이상을 출자한 법인의 사용인을 본인의 특수관계인에 포함시키는 근거 규정이다.
구법의 개정 기준은 대법원판결의 표기에 맞추었다. 제1심은 시행령을 2014년 2월 21일 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것으로 표시하였다.
사실관계
원고 두 사람은 해당 회사의 사용인이었다. 주식 매도인은 회사의 발행주식 46,000주 중 15,350주를 보유한 지배주주로, 계약 당시 지분율은 약 33.37%였다.
매도인은 원고 두 사람과 다른 매수인 두 사람, 합계 네 사람에게 자신의 보유주식 전부를 양도하기로 하였다. 원고들은 각각 4,600주를 매수하고, 다른 두 매수인은 각각 4,600주와 1,550주를 매수하는 내용이었다.
주요 경과는 다음과 같다.
- 계약 체결: 매도인과 네 명의 매수인은 2012년 2월 15일 주당 10,000원으로 매매대금을 정하여 일괄적으로 주식매매계약을 체결하였다.
- 대금 지급 및 취득: 매수인들은 2012년 3월 15일 대금을 모두 지급하고 주식을 취득하였다. 원고들의 매매대금은 각각 4,600만 원이었다.
- 증여세 신고: 원고들은 특수관계인이 아닌 자로부터 저가로 주식을 취득한 경우라고 보아 구 상속세 및 증여세법 제35조 제2항에 따라 증여세를 신고·납부하였다.
- 추가 과세: 과세관청은 특수관계인 간 저가양수에 해당한다고 보아 같은 조 제1항을 적용하고, 2015년 6월 1일 증여세 및 가산세를 부과하였다.
- 불복: 원고들은 조세심판청구가 기각되자 부과처분 취소소송을 제기하였다.
원고들은 자신들이 매도인의 특수관계인이라는 점과, 매도인이 자신들의 특수관계인이라는 점은 구별해야 한다고 주장하였다. 시행령 제26조 제4항이 특수관계의 쌍방성을 정한 문구까지 명시적으로 인용하지 않았다는 이유였다.
또한 다른 매수인들이 먼저 주식을 취득한 것으로 보면 매도인의 지분율이 30% 미만으로 낮아지므로, 자신들이 주식을 취득할 당시에는 특수관계가 없었다고 주장하였다.
따라서 이 사건은 저가취득 사실 자체를 전면 부정한 사건이 아니라, 특수관계인 간 거래에 해당하는지와 이를 어느 시점을 기준으로 판단할 것인지가 핵심인 사건이다.
법리
가. 특수관계의 쌍방성
일반적인 판단 기준
국세기본법의 쌍방관계 규정에 따르면, 한쪽이 상대방의 특수관계인에 해당하면 상대방 역시 그 사람의 특수관계인으로 취급된다.
개별 세법의 시행령이 특수관계의 구체적인 유형만 인용하고 쌍방관계 문구를 다시 인용하지 않았다는 이유로, 국세기본법이 정한 쌍방성까지 배제되는 것은 아니다.
해당 사건에 대한 적용
매도인은 회사 주식의 30% 이상을 보유하고 있었고, 원고들은 그 회사의 사용인이었다. 당시 시행령에 따라 원고들은 매도인의 특수관계인이었다.
여기에 국세기본법의 쌍방관계 규정을 적용하면 매도인도 원고들의 특수관계인이 된다. 원고들이 매도인 개인에게 직접 고용되어 있었는지가 아니라, 매도인이 지배하는 법인의 사용인이라는 관계가 판단의 출발점이었다.
나. 특수관계 판단의 기준 시점
일반적인 판단 기준
저가양수에 대한 과세는 특수관계를 이용하여 거래가격을 낮게 정하고 그 차액 상당의 이익을 이전하는 행위에 대응하기 위한 것이다. 따라서 이 사건과 같이 일괄계약으로 대금이 확정된 경우에는 그 계약 당시를 기준으로 특수관계를 판단한다.
해당 사건에 대한 적용
매도인은 계약일 당시 약 33.37%의 지분을 보유한 상태에서 네 명의 매수인과 일괄하여 주당 10,000원의 가격을 정하였다.
그 후 대금을 지급하고 주식을 취득하는 과정에서 다른 매수인이 먼저 취득한 것으로 가정하여 매도인의 지분율을 낮춘 뒤, 원고들과의 특수관계를 판단할 수는 없었다.
다. 일괄거래에 대한 임의적인 취득순서 설정의 배척
일반적인 판단 기준
하나의 일괄계약으로 거래조건이 정해졌다면, 납세자에게 유리하다는 이유만으로 일부 매수인이 먼저 취득한 것으로 순서를 설정하여 과세요건을 판단할 수 없다.
해당 사건에 대한 적용
원고들은 동시 취득의 순서를 정한 규정이 없으므로 자신들에게 유리하게 해석해야 한다고 주장하였다.
대법원은 특수관계 판단 기준이 이미 계약 시점이므로, 다른 매수인들이 먼저 주식을 취득한 것으로 가정할 필요가 없다고 보았다. 이는 조세법률주의나 엄격해석 원칙에 반하지 않는다고 판단하였다.
이 결론은 일괄계약으로 가격을 확정한 이 사건의 사실관계에 기초한다. 실제로 독립된 선행거래가 완료된 후 별도의 후행계약이 체결된 경우까지 동일하게 판단한 것은 아니다.
실무적 유의점
- 지배주주와 회사 직원 사이의 거래에서는 직접적인 고용관계나 친족관계가 없더라도 특수관계가 성립할 수 있다. 지배주주의 지분율과 거래상대방의 회사 내 지위를 함께 확인해야 한다.
- 특수관계의 범위는 개별 세법의 시행령뿐 아니라 국세기본법의 쌍방관계 규정까지 함께 검토해야 한다. 거래 당시 적용되는 개정법의 시행 시점도 중요하다.
- 여러 매수인에게 주식을 나누어 매각하는 경우, 계약 체결일, 가격 확정일, 대금 지급일과 주식 이전일을 구분하여 검토해야 한다. 일괄계약 이후의 지분 감소만으로 계약 당시의 특수관계를 없앨 수는 없다.
- 순차적인 독립 거래라고 주장하려면 별도 협상과 가격 결정, 계약의 독립성, 선행거래의 실제 완료 여부를 뒷받침할 자료가 필요하다. 단순히 결제나 명의개서의 순서를 달리한 사정만으로는 충분하지 않을 수 있다.
- 이 사건은 원고들이 이미 증여세를 신고·납부했음에도 특수관계 판단이 달라져 추가 과세된 사례이다. 신고 여부와 별개로 적용 조항, 주식 시가, 증여이익 계산 및 가산세 사유를 각각 점검해야 한다.