해당판례
사건명은 증여세부과처분취소이다. 대법원은 합병신주에 명의신탁 증여의제 규정을 다시 적용하여 과세할 수 있다고 본 원심판결을 파기하고, 사건을 서울고등법원에 환송하였다.
하급심
원심은 명의수탁자들이 합병으로 배정받은 신주에 대하여도 명의신탁 증여의제 규정을 적용할 수 있다는 전제에서 증여세 부과처분을 적법하다고 판단하였다.
대법원도 합병신주가 구주와 별개의 재산이고, 신주에 관하여 새로운 명의신탁관계가 형성된다는 점은 인정하였다. 그러나 이러한 법률관계의 형식만으로 증여의제 규정을 반복 적용할 수는 없다고 보았다.
최초 증여의제 대상인 구주에 상응하는 신주가 같은 명의수탁자에게 배정된 경우에는 경제적 가치의 연속성과 과세형평을 고려하여 중복 적용을 제한해야 한다고 판단하였다.
대법원은 나머지 상고이유에 대한 판단을 생략하고 원심을 파기하였다. 첨부 판결문에서 확인되는 재판 결과는 파기환송까지이며, 환송 후 판결과 최종 확정 결과는 제시되어 있지 않다.
관련판례
- 대법원 2017. 2. 21. 선고 2011두10232 판결 최초 명의신탁 주식의 매도대금으로 취득하여 동일인 명의로 명의개서한 주식에는 특별한 사정이 없는 한 증여의제를 다시 적용할 수 없다고 판단하였다. 주식이 다른 주식으로 대체되더라도 재산의 연속성을 고려하여 반복 과세를 제한한다는 점에서 대상판결과 연결된다.
- 대법원 2018. 3. 29. 선고 2012두27787 판결 주식의 포괄적 교환으로 명의수탁자가 배정받은 완전모회사의 신주에도 증여의제의 중복 적용을 원칙적으로 제한하였다. 대상판결은 흡수합병으로 배정받은 신주에 관하여 같은 방향의 판단을 제시하였다.
위 판례들은 대상판결이 판결문에서 직접 인용한 선례는 아니지만, 명의신탁 주식의 대체·전환에 따른 반복 과세라는 동일한 쟁점을 다룬다.
관련법령
- 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항 본문 등기·명의개서 등이 필요한 재산의 실제소유자와 명의자가 다르면, 명의자가 실제소유자로부터 그 재산을 증여받은 것으로 의제하는 규정이다. 이 사건 합병 당시 적용된 조문이다.
- 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제45조의2 제1항 단서 제1호 조세회피 목적 없이 타인 명의로 등기 등을 한 경우 등을 증여의제에서 제외한다. 다만 대상판결의 직접적인 판단 근거는 조세회피 목적의 부존재가 아니라 합병신주에 대한 증여의제의 반복 적용 제한이다.
- 국세기본법 제14조 실질과세원칙에 관한 규정이다. 대법원은 명의신탁 증여의제가 실질과세원칙의 예외이므로, 조세회피 방지에 필요하고 적절한 범위에서 적용해야 한다고 설명하였다.
사실관계
원고들은 동일한 실제소유자로부터 피합병회사 주식을 명의신탁받은 8명의 명의수탁자들이다. 피고들은 원고들에게 증여세를 부과한 관할 세무서장들이다.
디에스디부림 주식회사는 2007. 12. 20. 디에스디삼호 주식회사를 흡수합병하였다. 피합병회사 주식을 명의신탁받고 있던 원고들은 합병에 따라 구주에 상응하는 존속회사의 신주를 배정받고, 주주명부에 종전과 같이 자신들의 명의로 등재하였다.
이후 원고들은 다음과 같이 실명전환과 구주에 대한 증여세 납부를 진행하였다.
- 원고 1·2·3은 2008. 12. 29. 합병신주 합계 30,000주의 명의신탁을 해지하고 실제소유자 명의로 전환하였다. 이때 명의신탁받았던 합병구주 합계 75,000주에 대한 증여세를 신고·납부하였다.
- 원고 4·5·6·7·8은 2010년 4월경 합병구주 합계 182,143주에 대한 명의신탁 증여세를 부과받아 납부하였고, 같은 해 12. 31. 합병신주 합계 72,857주를 실제소유자 명의로 전환하였다.
과세관청은 이후 별도의 증여세 조사에서 합병신주 역시 실제소유자로부터 명의신탁받은 재산이라고 판단하였다. 이에 2013년 11월경 합병신주에 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 원고들에게 증여세와 가산세를 다시 부과하였다.
원고들은 최초 명의신탁 구주에 대한 증여세와 별도로 그 대가로 배정된 합병신주에도 증여세를 부과하는 것은 부당하다며 처분의 취소를 구하였다.
법리
새로운 명의신탁관계의 형성과 과세 여부
일반적인 판단 기준
흡수합병으로 소멸회사 주식 대신 존속회사의 신주를 배정받으면, 합병신주는 구주와 구별되는 새로운 재산이다. 명의수탁자가 자신의 명의로 신주를 배정받아 명의개서를 마치면 신주에 관한 새로운 명의신탁관계가 형성된다.
그러나 새로운 명의신탁관계가 성립한다는 사실과 증여의제 규정을 다시 적용할 수 있는지는 구별해야 한다.
해당 사건에 대한 적용
대법원은 원고들의 합병신주에 새로운 명의신탁관계가 성립하지 않았다고 판단한 것이 아니다. 새로운 관계의 성립을 인정하면서도, 최초 명의신탁 구주에 상응하는 신주에 증여의제를 다시 적용하는 것은 제한된다고 보았다.
증여의제 규정의 목적과 적용 한계
일반적인 판단 기준
명의신탁 증여의제는 실제 증여가 없어도 조세회피 목적의 명의신탁을 방지하기 위해 증여세를 부과하는 예외적 규정이다. 따라서 조세회피 방지에 필요하고 적절한 범위에서 적용되어야 한다.
최초 구주를 증여받은 것으로 의제하면서, 그 구주에 상응하여 교부된 신주를 다시 증여받은 것으로 의제하면 최초 증여의제의 효과와 모순되는 결과가 발생할 수 있다.
해당 사건에 대한 적용
원고들은 최초 명의신탁 구주에 상응하는 신주를 흡수합병으로 배정받았을 뿐이었다. 대법원은 이러한 신주에 다시 증여세를 부과하는 것은 명의신탁 방지라는 목적을 넘어 과도한 반복 과세가 될 수 있다고 판단하였다.
합병 전후 경제적 가치의 연속성
일반적인 판단 기준
흡수합병에서는 존속회사가 소멸회사의 권리·의무를 승계하고, 소멸회사의 주주는 통상 구주의 가치에 상응하는 신주를 받는다. 따라서 주식의 법적 형태가 바뀌었다는 이유만으로 합병 전후 경제적 가치에 실질적 변동이 있다고 보기는 어렵다.
구주와 신주에 각각 증여의제를 적용하면, 처음부터 주식이나 그 인수자금을 실제로 증여한 경우보다 지나치게 많은 증여세가 부과될 수도 있다.
해당 사건에 대한 적용
원고들이 받은 신주는 명의신탁 구주의 대가로 배정된 것이었다. 대법원은 이러한 대응관계를 근거로 합병신주에 대한 재차 과세를 부정하였다.
실제 과세·납부가 선행되어야 하는지
일반적인 판단 기준
대법원이 제시한 대상은 최초 증여의제에 따라 이미 과세된 구주뿐 아니라 과세될 수 있는 구주도 포함한다. 따라서 구주에 대한 증여세가 실제로 부과·납부되었다는 사실만이 중복 적용 제한의 요건은 아니다.
해당 사건에 대한 적용
이 사건 원고들은 실제로 구주에 대한 증여세를 납부하였다. 그러나 판결의 법리는 납부 사실 자체보다 최초 증여의제 대상인 구주와 합병신주 사이의 대응관계에 기초한다.
또한 최초 구주에 대한 증여세 과세 가능성까지 부정한 것은 아니다. 대법원은 구주에는 증여의제를 적용할 수 있지만, 이에 상응하는 신주에는 특별한 사정이 없는 한 다시 적용할 수 없다고 구별하였다.
실무적 유의점
- 합병 전후 주주명부, 합병계약서, 합병비율 산정자료 및 신주배정명세서를 확보하여 최초 명의신탁 구주와 신주의 대응관계를 입증해야 한다.
- 명의신탁자와 명의수탁자가 동일하게 유지되었는지, 별도의 자금 투입이나 추가 주식 취득이 있었는지 확인해야 한다. 구주에 상응하는 신주라는 전제가 없는 부분까지 일괄하여 과세 제외를 주장해서는 안 된다.
- 조세회피 목적이 없다는 주장과 증여의제의 중복 적용을 제한해야 한다는 주장은 구분해야 한다. 대상판결은 최초 명의신탁의 과세 가능성을 인정하면서 후속 신주에 대한 반복 과세를 제한하였다.
- 구주에 대한 과세·납부자료는 유력한 증빙이지만, 실제 납부가 없다는 이유만으로 이 법리의 적용 가능성을 곧바로 배제할 수는 없다.
- 실명전환 자체가 과거 명의신탁에 대한 증여세를 소멸시키는 것은 아니다. 이 사건에서도 실명전환과 별도로 구주에 대한 증여세가 납부되었다.
- 합병 과정에서 별도의 경제적 이익이 이전되었는지에 따른 과세 문제는 따로 검토해야 한다. 이 판결은 구주에 상응하는 합병신주에 대한 명의신탁 증여의제의 반복 적용을 다룬다.