과세전 적부심사 중에도 징수권 시효는 진행되고 외국법인 소득의 지급명세서 의무는 별도로 존속한다

해당 판례

대법원 2016. 12. 1. 선고 2014두8650 판결 [법인세징수처분취소]

원고: 씨제이씨지브이 주식회사
피고: 강남세무서장
쟁점 1: 과세전 적부심사 기간에 국세징수권 소멸시효가 정지하는지
쟁점 2: 과세예고통지가 소멸시효 중단사유인지
쟁점 3: 외국법인이 기존 발행주식을 상장 과정에서 양도한 경우 주식발행법인이 지급명세서 제출의무를 부담하는지
쟁점 4: 조세조약상 비과세·면제 소득에 관하여 별도의 신청이 없어도 지급명세서 제출의무가 면제되는지
대법원 결과: 원고와 피고의 상고 모두 기각

하급심

원심: 서울고등법원 2014. 5. 15. 선고 2013누28765 판결
상고심: 대법원 2016. 12. 1. 선고 2014두8650 판결

원심은 외국법인에게 지급한 배당소득에 관한 법인세 징수권은 과세전 적부심사가 진행되는 중에도 시효가 계속 진행하여 소멸했다고 판단하였다.

반면 외국법인의 유가증권 양도소득에 관한 지급명세서 제출의무는 원고에게 있고, 외국법인이 조세조약상 비과세·면제 신청을 하지 않았으므로 지급명세서 미제출 가산세는 적법하다고 판단하였다.

과세관청과 원고가 각각 불복하였으나 대법원은 양쪽 상고를 모두 기각하였다.

따라서 다음과 같은 원심의 결론이 그대로 유지되었다.

배당소득에 관한 법인세 징수처분 부분: 국세징수권 소멸시효 완성
유가증권 양도소득에 관한 지급명세서 미제출 가산세 부분: 적법

사실관계

이 사건에는 크게 두 종류의 외국법인 국내원천소득이 문제 되었다.

외국법인에 지급한 배당소득

원고는 2003년 9월 19일 외국법인에 배당소득을 지급하였다.

과세관청은 약 5년이 지난 2008년 3월 18일 위 배당소득과 관련하여 원고에게 과세예고통지를 하였다.

원고가 2008년 4월 11일 과세전 적부심사를 청구함에 따라 같은 해 10월 31일까지 적부심사가 진행되었다.

과세관청은 과세전 적부심사가 진행된 기간에는 국세징수권 소멸시효가 진행하지 않거나, 적어도 과세예고통지가 민법상 최고에 해당하여 소멸시효를 중단시킨다고 주장하였다.

외국법인의 유가증권 양도소득

외국법인은 원고가 발행한 기존 주식을 증권거래법에 따라 상장하는 과정에서 양도하였다.

구 법인세법 제98조 제6항 단서는 주식 상장 과정에서 이미 발행된 주식을 외국법인이 양도하는 경우 해당 주식을 발행한 법인을 원천징수의무자로 정하고 있었다.

따라서 원고는 외국법인의 유가증권 양도소득에 대한 원천징수의무와 함께 지급명세서 제출의무를 부담하는지가 문제 되었다.

과세관청은 유가증권 양도소득 중 41.8%를 비과세·면제 등으로 처리하였다. 그러나 해당 외국법인은 관할 세무서장에게 구 법인세법 제98조의4에 따른 비과세 또는 면제 신청을 하지 않았다.

원고는 조세조약에 따라 본세가 비과세 또는 면제되는 소득에 대해서는 지급명세서 제출의무도 없으므로 미제출 가산세를 부과할 수 없다고 주장하였다.

법리

과세전 적부심사 중에도 국세징수권 소멸시효는 진행함

국세징수권의 소멸시효가 정지하거나 진행하지 않는 기간은 법률에 명확하게 규정되어야 한다.

구 국세기본법 제28조 제3항은 다음 기간에는 시효가 진행하지 않는다고 규정하였다.

세법상 분납기간
징수유예기간
체납처분 유예기간
연부연납기간
세무공무원이 사해행위취소소송을 제기하여 그 소송이 진행 중인 기간

그러나 과세전 적부심사가 진행 중인 기간은 시효정지 사유로 규정되어 있지 않았다. 민법에도 과세전 적부심사 기간에 국세징수권의 시효가 정지한다는 규정은 없다.

따라서 납세자가 과세전 적부심사를 청구하여 과세관청이 그 적법성과 타당성을 심사하는 동안에도 국세징수권의 소멸시효는 계속 진행한다.

납세자의 권리구제 절차 때문에 시효가 정지한다고 볼 수 없음

과세전 적부심사는 과세관청이 세금을 고지하기 전에 납세자에게 의견을 제출하고 부과의 적법성을 다툴 기회를 주는 사전 권리구제절차이다.

납세자가 이러한 권리구제절차를 이용했다는 이유로 법률상 근거 없이 과세관청의 국세징수권 행사기간을 연장할 수는 없다.

과세관청은 적부심사 중에도 시효가 완성되지 않도록 법정 기간 안에 필요한 처분을 해야 한다. 적부심사에 시간이 소요되었다는 사정은 법률에 없는 시효정지 사유를 새로 인정할 근거가 되지 않는다.

과세예고통지는 소멸시효 중단사유가 아님

구 국세기본법 제28조 제1항은 국세징수권 소멸시효의 중단사유를 다음과 같이 규정하였다.

납세고지
독촉 또는 납부최고
교부청구
압류

과세예고통지는 앞으로 일정한 조세를 부과할 예정이라는 사실을 미리 알리는 절차이다. 아직 구체적으로 확정된 세액의 납부를 명하는 납세고지가 아니다.

또한 납세자에게 세금채무의 이행을 직접 청구하는 의사표시가 아니므로 민법 제174조의 ‘최고’에도 해당하지 않는다.

따라서 2008년 3월 18일의 과세예고통지는 배당소득에 관한 국세징수권의 소멸시효를 중단시키지 못하였다.

외국법인 소득의 지급명세서 제출자는 원천징수의무자임

구 법인세법 제120조의2 제1항은 외국법인의 국내원천소득을 지급하는 자에게 지급명세서 제출의무를 부담시켰다.

지급명세서는 다음 정보를 과세관청에 제공하기 위한 자료이다.

국내원천소득의 금액
소득의 종류와 성격
소득의 귀속자인 외국법인
적용 가능한 조세조약
원천징수 및 비과세·면제 여부

이러한 제도의 목적과 법인세법의 전체 체계를 고려하면 외국법인 국내원천소득의 지급명세서 제출의무자는 그 소득의 원천징수의무자를 의미한다.

기존 주식의 상장매출에서는 주식발행법인이 제출의무자임

외국법인이 보유하던 기존 발행주식을 상장 과정에서 양도하는 경우에는 일반적인 장내 주식양도와 원천징수 구조가 다르다.

구 법인세법 제98조 제6항 단서는 이러한 경우 주식을 발행한 법인을 원천징수의무자로 정하였다.

따라서 이 사건에서 원고는 외국법인에게 주식양도대금을 직접 지급한 당사자가 아니더라도 다음 의무를 부담하였다.

외국법인의 국내원천 유가증권 양도소득에 대한 원천징수의무
그 소득의 금액과 귀속자를 기재한 지급명세서 제출의무

구 법인세법 시행령 제162조의2 제3항은 이러한 모법의 의미를 확인하고 구체화한 것이므로 직접적인 위임조항이 없다는 이유만으로 무효가 되지 않는다.

시행령이 모법을 구체화한 경우 직접 위임이 없어도 유효함

시행령은 법률의 위임 없이 납세의무자에게 새로운 의무를 부과하거나 법률상 의무의 범위를 확대할 수 없다.

그러나 시행령의 내용이 다음에 해당하면 직접적인 위임규정이 없더라도 유효하다.

모법의 문언과 체계상 이미 예정된 내용을 명확하게 표현한 경우
모법의 입법 취지에 따라 집행에 필요한 사항을 구체화한 경우
모법의 합리적인 해석 범위 안에 있는 경우
법률에 없던 새로운 과세요건이나 협력의무를 창설한 것이 아닌 경우

이 사건 시행령 조항은 주식 상장 시 기존 주식을 양도하는 경우 발행법인이 원천징수의무자라는 구 법인세법 제98조 제6항의 내용을 지급명세서 제출의무에 연결한 것에 불과하였다.

따라서 위임입법의 한계를 벗어나지 않았다.

조세조약상 비과세라도 신청이 없으면 지급명세서 의무가 면제되지 않음

외국법인의 국내원천소득이 실체적으로 조세조약에 따라 비과세 또는 면제 대상이 된다는 것과 지급명세서를 제출해야 하는지는 별개의 문제이다.

구 법인세법은 외국법인이 관할 세무서장에게 비과세 또는 면제 신청을 하여 그 대상임이 확인된 경우에 지급명세서 제출의무를 면제하도록 규정하였다.

비과세·면제 신청이 필요한 이유는 과세관청이 다음 사항을 원천징수 단계에서 확인할 수 있도록 하기 위한 것이다.

외국법인이 조세조약상 해당 국가의 거주자인지
외국법인이 소득의 실질귀속자인지
국내원천소득이 배당·이자·사용료 또는 유가증권 양도소득 중 어디에 해당하는지
어느 조세조약의 어떤 조항이 적용되는지
비과세 또는 제한세율 요건을 충족하는지

외국법인이 이러한 신청을 하지 않았다면 결과적으로 조세조약상 비과세 대상인 것으로 판단되더라도 지급명세서 제출의무는 면제되지 않는다.

본세가 없어도 지급명세서 미제출 가산세는 부과될 수 있음

지급명세서 제출의무는 법인세 본세의 납부의무에 종속되는 것이 아니라 과세관청의 소득 파악과 거래 검증을 위한 독립적인 협력의무이다.

구 법인세법 제76조 제7항 단서도 본세 산출세액이 없는 경우에도 지급명세서 미제출 가산세를 징수하도록 규정하였다.

따라서 과세관청이 유가증권 양도소득 중 41.8%를 비과세·면제로 처리했더라도 외국법인이 정식으로 비과세·면제 신청을 하지 않았다면 원고에게 지급명세서 미제출 가산세를 부과할 수 있다.

결론

이 판결은 국세징수권 소멸시효와 외국법인 국내원천소득에 관한 지급명세서 제출의무를 각각 독립적으로 판단하였다.

먼저 과세전 적부심사는 구 국세기본법이 정한 소멸시효 정지사유가 아니므로 심사기간에도 국세징수권의 시효는 계속 진행한다. 과세예고통지도 납세고지나 민법상 최고가 아니므로 시효를 중단시키지 못한다.

따라서 2003년 9월 19일 지급된 배당소득에 관하여 2008년 4월 11일부터 같은 해 10월 31일까지 과세전 적부심사가 진행되었더라도 법인세 징수권의 소멸시효 완성을 막을 수 없었다.

반면 외국법인이 보유한 기존 발행주식을 상장 과정에서 양도한 경우에는 해당 주식을 발행한 원고가 원천징수의무자이자 지급명세서 제출의무자에 해당한다.

외국법인의 주식양도소득이 조세조약에 따라 비과세 또는 면제 대상이더라도 관할 세무서장에게 정식으로 비과세·면제 신청을 하지 않았다면 지급명세서 제출의무는 면제되지 않는다. 본세가 없더라도 지급명세서 미제출 가산세는 독립하여 부과할 수 있다.

결국 과세관청과 원고의 상고가 모두 기각되어, 배당소득에 관한 법인세 징수처분은 시효완성을 이유로 취소되고 유가증권 양도소득에 관한 지급명세서 미제출 가산세는 유지되었다.

과세전 적부심사 중에도 징수권 시효는 진행되고 외국법인 소득의 지급명세서 의무는 별도로 존속한다

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법리

결론